Разделы



Правовые основы налогового контроля

Понятие налогового контроля и его формы

Налоговый контроль является самостоятельным правовым институтом налогового права – подотрасли финансового права. В состав нало гового контроля входят не только нормы, регулирующие отношения в области учёта налогоплательщиков и проведения контрольных налоговых мероприятий, но и нормы регулирующие отношения в области налогового контроля за крупными расходами физических лиц. И.И.Кучеров придерживается мнения, что нужно выделять в качестве самостоятельных институт налогового контроля институт ответственно сти за нарушение законодательства о налогах и сборах. Более того, он считает, что в составе институтов уже сложились субинституты, такие как, например, совокупность норм, регулирующих проведение налоговых проверок.

В научной литературе существует множество понятий налогового контроля.

У Е.В.Поролло имеется две точки зрения на налоговой контроль: Сущность налогового контроля можно рассматривать с двух позиций: вопервых, как функцию или элемент государственного управления экономикой, вовторых, как особую деятельность по исполнению налогово го законодательства… Эти стороны налогового контроля находятся в неразрывном единстве, что позволяет представить налоговый контроль в виде классической кибернетической системы, сочетающей в себе разно образие статических элементов и их динамическое взаимодействие, непрерывное развитие и совершенствование.

А.В.Брызгалин считает, что налоговый контроль – это специализированный (только в отношении налогов и сборов) надведомственный (вне рамок ведомств) государственный контроль…. Налоговый контроль можно определить как установленную законодательством совокупность приёмов и способов деятельности компетентных органов, обеспечивающую соблюдение субъектами налогового права налогового законодательствами и правильностью исчисления, полноту и своевре менностью внесения налога в бюджет или внебюджетный фонд.

В настоящее время правовой инструментарий налогового контроля развивается, развиваются также и разнообразные формы и методы осуществления контрольных мероприятий, появляются специальные контрольные налоговые режимы в рамках налогового контроля (такие, например, как режим налогового склада – ст. 197 НК РФ), а также дета лизируется правовое регулирование налогового контроля. В связи с этим представление о налоговом контроле исключительно как о совокупности законодательно установленных приёмов и способов контроля хоть и со ответствует сущности налогового контроля, но не охватывает всю слож ность и полноту этого вопроса.

Общеизвестно, что контрольный процесс реализуется в ходе деятельности специально уполномоченных в сфере налоговых отношений налоговых или таможенных органов. Помимо этого налоговое законода тельство вводит ещё ряд государственных органов и лиц (например, регистрирующих органов, нотариусов и др.), которые играют роль в дея тельности налоговых органов. Важное значение для осуществления кон трольной деятельности имеет обмен соответствующей информацией различных государственных органов (ст. 82 НК РФ). Налогоплательщики, налоговые агенты и другие лица, деятельность которых подлежит проверке, активно защищают свои права в ходе осуществления учёта в налоговом органе или налоговых проверок. Более того, налоговой контроль начинается раньше, чем у конкретного налогоплательщика появляется обязанность по уплате налога. Это проявляется через процедуру постановки налогоплательщика на учёт в налоговом органе, что является составной частью системы налогового контроля. Так как учёт организа ций и индивидуальных предпринимателей осуществляется в заявительном порядке, инициатором процедуры учёта является сам налогоплательщик, исполняющий возложенную на него законодателем обязанность по подаче заявления в налоговый орган.

п»ї

Таким образом, налоговый контроль можно определить как составную часть формируемого государством организационноправового механизма управления, представляющую собой особый вид деятельно сти специально уполномоченных государственных органов, в результате которой обеспечивается установленное нормами налогового права исполнение обязанностей лиц в сфере налогообложения, исследование и выявление оснований для осуществления принудительных налоговых изъятий в бюджетную систему, а также установление оснований для применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений11.

Налоговый контроль является видом деятельности уполномоченных государственных органов. В этом виде деятельности можно выделить основные элементы: субъект налогового контроля (уполномоченный контролирующий орган); объект контроля; формы и методы (мето дики) контроля; мероприятия налогового контроля и порядок их осуществления. Поскольку система элементов налогового контроля постоянно совершенствуется, усложняется, у неё появляются новые свойства, то со временем в качестве самостоятельных могут выделиться и иные элемен ты налогового контроля. Все перечисленные элементы налогового контроля являются предметом правового налогового регулирования.

Занятия Форекс - это хорошая для тебя подготовиться к прибыльной работе на Forex!

Налоговый контроль проводится налоговыми органами в нескольких формах. Формы налогового контроля – это комплекс определённых мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной ос нове (Схема 6).

У каждой формы налогового контроля есть своё назначение в системе налогового контроля.

Учёт налогоплательщиков обеспечивает формирование единой ба зы данных обо всех подлежащих налоговому контролю объектах. Эта база данных формируется в виде единого государственного реестра налогоплательщиков (ЕГРН).

Оперативнобухгалтерский учёт налоговых платежей налоговыми органами обеспечивает контроль полноты и своевременности поступле ний начисленных налогов и сборов в бюджеты и внебюджетные фонды. Оперативнобухгалтерский учёт осуществляется путём ведения лицевых счетов, отправляемых ежегодно на каждого налогоплательщика по каж дому виду налогов, в которых отражаются суммы начисленных налогов и сборов по данным налогоплательщика и налоговых органов, суммы начислений пеней и тарифных санкций, а также данные о фактическом поступлении начисленных сумм в бюджет и внебюджетные фонды.

п»ї

Контроль соответствия расходов физических лиц их доходам является контролем за полнотой уплаты налогов физическими лицами. Осуществляется он путём сопоставления данных об их доходах, указанных в представленных в налоговые органы декларациях, с данными о фактически произведённых ими расходах. В сущности, это является камеральной проверкой деклараций о доходах физических лиц, но так как имеется некоторые специфические особенности, то требуется выделение этого вида контроля в самостоятельную форму налогового контроля, требующего соответствующего законодательного и организационного обеспечения.

Налоговые проверки являются самым важным элементом системы налогового контроля. Именно с их помощью осуществляется непосредственный контроль за полнотой и правильностью исчисления налогов и сборов, который может быть реализован только путём сопоставления представляемых налогоплательщиком налоговых расчётов (деклараций) с фактическими данными о его финансовохозяйственной деятельности. И именно поэтому налоговые проверки среди иных форм налогового контроля поставлены на первое место (ст. 82 НК РФ). Но нужно пом нить, что роль других форм налогового контроля также важна, а макси мальной эффективности налоговых проверок как формы налогового контроля можно достигнуть только через очень близкое взаимодействие с другими его формами. Взаимосвязь различных форм налогового контроля можно представить в виде рис. 2.

Налоговые проверки охватывают всю отчётность налогоплательщиков, представляемую в налоговые органы в установленном порядке. В результате проверок отражаются суммы налогов, пени и штрафных санкций, начисленных как самим налогоплательщиком, так и налоговым органом. В то же время данные оперативнобухгалтерского учёта о фактическом состоянии лицевых счетов налогоплательщиков и учётные данные о налогоплательщиках являются одной из важных составляющих информации, используемой при проведении налоговых проверок. Несоответствия имеющейся в налоговом органе учётной информации фактическим данным, выявленные в ходе проверок, используются для уточнения учётной информации и привлечения налогоплательщиков к ответст венности за несоблюдение налогового учёта.

Нужно отметить тот факт, что до проведения экономических реформ 1990х гг. теоретической и практической разработкой методов и форм проведения контроля занималась в основном экономическая наука. Именно она занималась созданием теоретической базы и проводила классификацию различных форм и методов осуществления контроля. Это можно объяснить тем, что в условиях плановой экономики подкон трольная организация действовала в жёстко заданных рамках и не имела существенной самостоятельности в сфере экономической деятельности. В связи с этим выбор метода контроля, как правило, не приводил к какимлибо значительным правовым последствиям для самой организа ции. Юридическое значение имел лишь результат контрольной деятель ности. Скорее всего, это и было причиной того, что проблемы контроля и методы его осуществления мало освещались в юридической литературе.

На сегодняшний день, когда гражданский оборот активно развивается, и его субъекты имеют полную экономическую самостоятельность, методы и формы осуществления контрольной деятельности в сфере налогообложения трансформировались. У них появилась юридическая значимость, и это нашло своё отражение в налоговом законодательстве. Неправильный выбор формы, приёма и способа осуществления налогового контроля, в том числе несоблюдение регламентированного законом порядка осуществления контрольной деятельности, может привести к тому, что решения, принятые на основании результатов налогового контроля, проведённого неправомерно, могут отменить. Могут также признать недействительными ненормативные акты контролирующих органов, а иногда и взыскать ущерб, причинённый в результа те неправомерных действий уполномоченных лиц, и т.д.

Деятельность налоговых и других уполномоченных органов ведётся в соответствии с Налоговым кодексом в рамках правовой процессуальной формы. Впервые в законодательной практике регламентируются инструмен тарий и формы налогового контроля, определены понятие и содержание на логовых проверок, их специфические особенности применительно к различ ным задачам и объектам налогового контроля. Причём все действия налого вых органов должны соответствовать правовым нормам. В связи с этим, глубокое изучение форм и методов осуществления налогового контроля приобретает особое значение.

Основные элементы налоговой проверки можно представить на схема 8.

Субъектами налоговых проверок являются налоговые органы. Но в соответствии со ст. 87¹ НК РФ правом проведения налоговых проверок в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, обладают таможенные органы. Кро ме того, согласно пп. 5 п. 2 ст. 36 НК РФ (в редакции Федерального за кона от 2 января 2000 г. № 13ФЗ), органы налоговой полиции при нали чии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, вправе проводить проверки налогоплательщиков в соответствии с зако нодательством РФ12. Однако в марте 2003 года президент В.В. Путин расформировал Федеральную службу налоговой полиции и передал её полномочия Министерству внутренних дел РФ.

По этой причине вводится понятие налоговые администрации. Под ним подразумеваются все государственные контролирующие органы, имеющие в соответствии с законодательством право на проведение налоговых проверок.

Вообщето, объектом налоговой проверки является финансовохозяйственная деятельность налогоплательщика, т.е. все совершённые им финансовохозяйственные операции. Но именно от вида налоговой проверки зависит то, будет ли в конкретном случае её объектом либо вся совокупность совершённых налогоплательщиком финансово-хозяйственных операций, либо их часть.

Основным базовым методом проведения налоговой проверки является сравнение данных о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, отражённых в первичных документах либо полученными на основании иной достоверной информации. Частные методы и методы проведения налоговых проверок можно выделить в зависимости от вида проводимой проверки, а также конкретных обстоятельств её проведения. Но всё равно эти методы имеют ту же сущность, что и у ба зового метода проведения налоговых проверок, а именно – сравнение отчётных и фактических показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика либо получение данных, необходимых для такого сравнения.

Формы налогового контроля установлены Налоговым кодексом, методы же налогового контроля присутствуют в налоговом законодательстве в неявной форме, т.е. законодательно не установлен перечень приёмов в качестве методов налогового контроля. В связи с этим авторы работ, посвящённых налоговому контролю, поразному определяют методы налогового контроля.

Необходимо отметить, что формы и методы налогового контроля существует в неразрывном, органичном единстве. Поэтому при осуще ствлении налоговой проверки уполномоченные органы используют про верку документов как приём или способ изучения реального состояния расчётов по налогам с бюджетом. Причём проверка документов будет являться лишь одним из нескольких методов налогового контроля, которые применяются налоговыми органами при проведении своей деятель ности в форме налоговых проверок. Таким образом, в рамках одной из форм контроля могут применяться различные методы контроля, иногда даже совпадающие по названию с установленной законодательством формой контроля.

То, что формы и методы осуществления контрольной деятельности должны быть законодательно регламентированы, имеет большое значение для защиты и сохранения баланса интересов налогоплательщи ков и контролирующих органов при осуществлении налогового контроля. Тем не менее, эффективность отдельных мероприятий налогового контроля во многом зависит от последовательности и сочетания приме няемых при их проведении методов налогового контроля. Именно по этой причине налоговые органы разрабатывают методические рекомендации, содержащие указания, необходимые для достижения максималь ной эффективности при осуществлении контрольных мероприятий.

Примером того, что правовое регулирование методов и форм контрольной деятельности совершенствуется, является появление новой правовой формы регламентации контроля – стандарты контрольной дея тельности. Стандарты контрольной деятельности устанавливают, как правило, основные единые принципы и требования к профессиональной квалификации инспекторов, правовому и документальному обеспечению проверок, оформлению результатов (доказательств), действиям контролирующих органов13. Такие стандарты разрабатываются и приме няются контрольными органами во многих странах мира14. В России в настоящее время наиболее динамично развивается стандартизация ау диторской деятельности15. Стандартизация деятельности органов, осу ществляющих налоговый контроль, позволило бы увеличить эффектив ность их работы, так как это создало бы определённое единообразие применяемых норм налогового законодательства.

Читать далее: Виды налоговых проверок